Steuerpflicht bei Übertragung von Fruchtgenussrechten ab 2012

Bis inklusive Veranlagung 2011 war die Veräußerung eines Fruchtgenussrechts nur im Rahmen der betrieblichen Einkünfte (Ausnahme bei Verwirklichung des Spekulationstatbestands im außerbetrieblichen Bereich) steuerpflichtig. Ab 2012 kommt es insoweit zu einer Ausdehnung der Steuerpflicht als bei entgeltlicher Übertragung des Fruchtgenussrechts an Dritte bzw. bei dessen Ablösung durch den Eigentümer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vorliegen. Die entgeltliche Übertragung eines Fruchtgenussrechts ist dabei der Untervermietung durch den Hauptmieter vergleichbar.

Spenden als Betriebsausgaben bzw. Sonderausgaben

Bekanntermaßen sind Spenden an Forschungseinrichtungen bzw. für mildtätige Zwecke (ab 2012 auch für freiwillige Feuerwehren und für Zwecke des Umwelt-, Natur- und Artenschutzes sowie für Tierheime) grundsätzlich als Betriebsausgabe (wenn aus dem Betriebsvermögen geleistet) bzw. als Sonderausgabe steuerlich abzugsfähig. Wesentlich ist dabei das Merkmal der Freiwilligkeit – die Spende darf nicht Ersatz für eine Leistungsvergütung sein. Da im alltäglichen Leben oftmals kleine Gegenleistungen für Spenden vorliegen, ist auf das Wertverhältnis zwischen Spende und Gegenleistung abzustellen. Grundvoraussetzung ist, dass der gemeine Wert der Gegenleistung maximal 50% der Zuwendung betragen darf, wobei dann nur der über die Gegenleistung hinausgehende Teil der Spende abzugsfähig ist. Eine Ausnahme besteht wenn die Gegenleistung nur einen tatsächlich unerheblichen Wert (z.B. Weihnachtskarten) hat. Interessant ist die steuerliche Behandlung von karitativen Flohmärkten oder Versteigerungen, bei denen Sachspenden verkauft bzw. versteigert werden und letztlich der begünstigten Einrichtung ein Geldbetrag zukommt. Das Ausmaß der Geldspende, die auch den Wert der Sachspende beinhaltet, ist auf den Spender des Gegenstands und auf den Geldspender aufzuteilen – der erste der beiden leistet eine Sachspende (allerdings nur, wenn der Gegenstand aus dem Betriebsvermögen stammt) und der zweite spendet einen Geldbetrag, welcher im Regelfall den gemeinen Wert der Sachspende erheblich übersteigt. Der Geldspender kann immer nur den über den gemeinen Wert der Sachspende hinausgehenden Betrag steuerlich geltend machen. Bei schwieriger Wertermittlung der Sachspende kann aus Vereinfachungsgründen eine Aufteilung von 50:50 vorgenommen werden.

Die steuerliche Abzugsfähigkeit von Spenden ist als Betriebsausgabe mit 10% des Gewinns aus dem Vorjahr begrenzt und insgesamt mit 10% des Gesamtbetrags der Vorjahreseinkünfte (nach Verlustausgleich). Steuerliche Vorjahresverluste schließen den Spendenabzug als Betriebsausgabe aus. Mangels Vorjahresgewinn gilt dies auch für das erste (Rumpf)Wirtschaftsjahr neu gegründeter Betriebe. Allerdings können Spenden aus dem Betriebsvermögen dann bis zu 10% des Gesamtbetrags der Vorjahreseinkünfte ausmachen und als Sonderausgaben abgesetzt werden.

Basispauschalierung bei Betriebseröffnung

Bei selbständigen Einkünften und bei Einkünften aus Gewerbebetrieb können die Betriebsausgaben bei Einnahmen-Ausgaben-Rechnern durch einen pauschalen Durchschnittssatz ermittelt werden. Die Anwendung der so genannten Basispauschalierung setzt voraus, dass

• keine Buchführungspflicht besteht und auch nicht freiwillig Bücher geführt werden,
• die Umsätze des vorangegangenen Wirtschaftjahres nicht mehr als 220.000 € betragen und
• aus der Aufstellung der Betriebsausgaben hervorgeht, dass der Steuerpflichtige von der Pauschalierung Gebrauch macht.

Der Durchschnittssteuersatz beträgt bei bestimmten Tätigkeiten 6% des Umsatzes (z.B. schriftstellerische, vortragende, wissenschaftliche, unterrichtende, vermögensverwaltende oder erzieherische Tätigkeiten sowie bei kaufmännischer und technischer Beratung, bei Aufsichtsräten und GmbH-Geschäftsführern ab 25% Beteiligung). Bei allen übrigen Tätigkeiten beträgt die Pauschalierung der Ausgaben 12% des Umsatzes. Neben der pauschalen Geltendmachung von Betriebsausgaben können zusätzlich noch bestimmte Ausgaben in tatsächlicher Höhe steuerlich berücksichtigt werden. Von Bedeutung sind hierbei insbesondere Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung. Im Falle des freiwilligen Wechsels von der Basispauschalierung zur Buchführung bzw. zur vollständigen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ist eine Rückkehr zur Basispauschalierung frühestens nach Ablauf von fünf Wirtschaftsjahren möglich.

Bisher hat die Finanzverwaltung eine Pauschalierung im Jahr der Betriebseröffnung für möglich erachtet, jedoch dann nicht, wenn im Jahr der Betriebseröffnung bereits die Umsatzgrenze von 220.000 € überschritten wird. Diese Rechtsmeinung wurde nun vom VwGH in einer kürzlich ergangenen Entscheidung (GZ 2008/15/0200 vom 25.10.2011) gekippt. Da das Gesetz nämlich in Bezug auf die Umsatzgrenze auf das vorangegangene Wirtschaftsjahr abstellt, lässt sich eine Bezugnahme auf die laufenden Umsätze bei Betriebseröffnung nicht rechtfertigen. Somit ist eine Pauschalierung unabhängig von der Umsatzgrenze im Jahr der Betriebseröffnung möglich.

High-School-Jahr in Amerika als außergewöhnliche Belastung?

Eine steuermindernde außergewöhnliche Belastung liegt vor, sofern sie außergewöhnlich ist, zwangsläufig erwächst und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen wesentlich beeinträchtigt. Zudem darf die außergewöhnliche Belastung weder unter ein Abzugsverbot fallen noch bereits als Betriebsausgabe, Werbungskosten oder Sonderausgabe geltend gemacht worden sein.

Bei Berufsausbildungskosten für Kinder gilt generell, dass diese als außergewöhnliche Belastung anzusehen sind, wenn im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht. Ausbildungsstätten, die vom Wohnort mehr als 80 km entfernt sind, liegen laut Verordnung nicht mehr innerhalb des Einzugsbereiches des Wohnortes. Zudem muss die Absicht bestehen, durch ernsthaftes und zielstrebiges Bemühen das Ausbildungsziel zu erreichen und Prüfungen abzulegen. Die Gewährung dieser Steuerbegünstigung ist nicht auf Kinder beschränkt, die Familienbeihilfe beziehen. Sofern mit einem erfolgreichen Abschluss innerhalb der doppelten durch Gesetz oder Verordnung festgelegten Studiendauer gerechnet werden kann, bestehen gegen die Gewährung keine Bedenken. Die außergewöhnliche Belastung ist mit einem Pauschalbetrag von 110 € pro Monat zu berücksichtigen und somit nicht mit den tatsächlichen Kosten. Der Pauschalbetrag muss nicht um einen Selbstbehalt gekürzt werden.

In der Rechtsprechung wird für die Teilnahme an einem geförderten Studentenaustauschprogramm (z.B. Erasmus) oder für die Absolvierung eines ausländischen Praktikums im Rahmen der Universitätsausbildung der Pauschalbetrag anerkannt, da hier von einer im Inland nicht entsprechenden Ausbildungsmöglichkeit ausgegangen wird. Nun allerdings hatte der UFS (GZ RV/0019-F/10 vom 15.9.2011) über ein High-School-Jahr in den USA – während einer österreichischen AHS-Ausbildung - zu entscheiden. Im Kern der Entscheidung ging es um die Frage, ob die im Ausland erworbene Sprachenperfektion und interkulturelle Bildung in einer rein inländischen Schulausbildung ebenfalls hätten erreicht werden können. Der UFS verneinte dies und entschied, dass die im Ausland erworbenen Fähigkeiten nicht mit einer inländischen AHS-Ausbildung vergleichbar sind und ging zudem von einer faktischen Verpflichtung der Eltern zur Tragung der Mehraufwendungen aus. Die steuermindernden Pauschalbeträge standen den Eltern somit zu, die darüber hinaus gehenden tatsächlich verausgabten höheren Kosten blieben allerdings steuerlich unbeachtlich.

Treu und Glauben bei kürzerer Nutzungsdauer?

Bei außerbetrieblichen Vermietungseinkünften gilt nach § 16 Abs. 1 Z 8 lit e EStG die gesetzliche Vermutung einer jährlichen Abschreibung von 1,5% der Bemessungsgrundlage (entspricht einer Nutzungsdauer von 66,67 Jahren). Eine allenfalls kürzere Nutzungsdauer kann vom Steuerpflichtigen über Antrag geltend gemacht werden. In diesem Fall trifft den Steuerpflichtigen die Beweislast der kürzeren Nutzungsdauer, die in der Regel die Vorlage eines Sachverständigengutachtens erforderlich macht.

In einem jüngst ergangenen Erkenntnis hat sich der VwGH (GZ 2011/15/0126 vom 15.9.2011) damit befasst, ob eine zunächst von der Abgabenbehörde nicht beanstandete kürzere Nutzungsdauer (die auch durch ein Gutachten belegt wurde) für spätere Veranlagungszeiträume unter den Grundsatz von Treu und Glauben fällt. Diese Ansicht hat der VwGH leider abgelehnt. Nach Auffassung des VwGH hat die Abgabenbehörde das Recht bzw. die Verpflichtung, die Richtigkeit der gewählten Nutzungsdauer für jeden einzelnen Veranlagungszeitraum zu überprüfen. An dieser Verpflichtung ändert sich nichts, wenn die Finanzverwaltung zunächst den angewendeten Abschreibungssatz für die Abgabenfestsetzung zu Grunde gelegt hat und erst für die folgenden Veranlagungszeiträume eine entsprechende Nachweisführung (inklusive Befassung mit dem Sachverständigengutachten) verlangt. Da im konkreten Fall das Gutachten den Ansatz einer kürzeren Nutzungsdauer nicht mit ausreichenden Argumenten untermauern konnte, wurde mit Ausnahme des bereits verjährten ersten Veranlagungszeitraums die gewählte Nutzungsdauer nicht akzeptiert.

Berufungszinsen ab 1.1.2012

Im Rahmen des Abgabenänderungsgesetzes 2011 wurde für den Steuerpflichtigen erstmals die Möglichkeit geschaffen, Berufungszinsen zu lukrieren. Mit 1. Jänner 2012 kommt es daher zur ausgleichenden Gerechtigkeit im Rahmen von Berufungsverfahren. Bisher und auch weiterhin kann für im Berufungswege unter Streit stehende Steuerbeträge ein Antrag auf Aussetzung der Einhebung gem. § 212a BAO gestellt werden. Der Liquiditätsvorteil aus der späteren Entrichtung der Abgaben (bei erfolgloser Berufung) war jedoch dadurch getrübt, dass noch zusätzlich Aussetzungszinsen i.H.v. 2% über dem jeweiligen Basiszinssatz (2,38% ab 11.12.2011) zu entrichten waren. Bei erfolgreicher Berufung kam es hingegen nur zu einer Gutschrift der umstrittenen Beträge, nicht aber zu einer Verzinsung derselben.

Durch die Einführung von Berufungszinsen in § 205a BAO wird dieser Nachteil ab 1.1.2012 systematisch ausgeglichen. Voraussetzungen sind ein gesonderter Antrag gem. § 205a BAO sowie die Entrichtung des in Frage stehenden Steuerbetrags vor Erledigung der Berufung. Entscheidend ist außerdem, dass der unter Streit stehende und bereits entrichtete Betrag von der Berufung unmittelbar oder mittelbar abhängt und letztlich durch die (für den Steuerpflichtigen erfolgreiche) Berufung herabgesetzt wird. Neben der Gutschrift des Steuerbetrags erfolgt dann eine Verzinsung mit derzeit 2,38% (Jahreszinssatz) für den Zeitraum zwischen Abgabenentrichtung und Bekanntgabe des Herabsetzungsbescheids.

Die neuen Berufungszinsen gem. § 205a BAO stellen so genannte Nebenansprüche dar und es gilt auch hier – wie z.B. bei Aussetzungszinsen – die Bagatellgrenze von 50 €. Wenngleich insgesamt betrachtet die Einführung von Berufungszinsen und die damit zusammenhängende Beseitigung des bisher einseitigen Zinsrisikos (bei Bundesabgaben) zu begrüßen ist, so ist zu bedauern, dass Neuregelung nur auf Bundesabgaben, nicht aber auf Landes- und Gemeindeabgaben anwendbar ist. Für den Steuerpflichtigen kann sich in Zukunft vermehrt die Frage stellen, ob die Entrichtung der Abgabennachforderung vor Erledigung der Berufung mit der Aussicht auf einen entsprechenden Zinsertrag gem. §205a BAO angestrebt werden soll oder ob der Liquiditätsvorteil in Verbindung mit möglichen Aussetzungszinsen insgesamt vorteilhafter ist.

Senkung von Stundungs-, Aussetzungs- und Anspruchszinsen

Nachdem wir im Sommer (KI 08/11) eine Anhebung der Stundungs-, Aussetzungs- und Anspruchszinsen zu berichten hatten, ist es mit Wirkung zum 11.12.2011 durch Beschlüsse des Rates der Europäischen Zentralbank zu einer Senkung des Basiszinssatzes von 0,88% auf 0,38% gekommen. Die an den Basiszinssatz gekoppelten Jahreszinssätze stellen sich seit 11.12.2011 wie folgt dar:

Die mit dem Abgabenänderungsgesetz 2011 neu geschaffenen Berufungszinsen gem. § 205a BAO betragen ab 1.1.2012 ebenso 2,38% (siehe dazu den Beitrag in dieser Ausgabe). Stundungszinsen werden für die Stundung von Steuerschulden verrechnet. Aussetzungszinsen fallen dann an, wenn gegen eine Steuernachzahlung das Rechtsmittel der Berufung ergriffen wird und anstatt einer Stundung bis zur Entscheidung über die Berufung eine Aussetzung der Einhebung beantragt wird. Anspruchszinsen werden für Steuernachzahlungen und Steuergutschriften bei der Einkommen- und Körperschaftsteuer ab dem 1.10. des Folgejahres angelastet bzw. gutgeschrieben. Derartige Anspruchszinsen sind weder steuerlich abzugsfähig noch im Falle einer Gutschrift steuerpflichtig.

Sozialversicherungswerte 2012

Die Sozialversicherungswerte für 2012 (in €) betragen:

Regelbedarfsätze für Unterhaltsleistungen für das Kalenderjahr 2012

Das BMF hat die Regelbedarfsätze für Unterhaltsleistungen (in €) für das Kalenderjahr 2012 mit Erlass vom 26.8.2011 wie folgt festgesetzt:

Hinsichtlich der Voraussetzungen für die Anwendung der Regelbedarfsätze wird auf die Ausführungen in den Rz 795 bis 804 der Lohnsteuerrichtlinien 2002 verwiesen. Die Regelbedarfsätze kommen nur dann zur Anwendung, wenn eine behördliche Festsetzung nicht vorliegt.

Neuerung bei den begünstigten Spendenempfängern

Die Regelung der steuerlich abzugsfähigen Zuwendungen an in Österreich ansässige Einrichtungen mit Forschungs- und Lehraufgaben wurde im Juni 2011 vom EuGH als EU-rechtswidrig qualifiziert. Nunmehr sind alle Einrichtungen begünstigt, die ihren Sitz in einem EU-Staat oder in einem Drittland, mit dem ein umfassendes Amtshilfeabkommen besteht, haben und einer begünstigten inländischen Einrichtung entsprechen. Zudem wurde nun auch die Internationale Anti-Korruptions-Akademie in den Kreis der begünstigten Spendenempfänger aufgenommen.

Partielle Wiedereinführung des Alleinverdienerabsetzbetrags – Erhöhung des Pensionistenabsetzbetrags

Mit Jahresbeginn 2011 wurde der Alleinverdienerabsetzbetrag für Steuerpflichtige ohne Kinderbetreuungspflichten abgeschafft und als Ausgleich bei Pensionseinkünften unter 13.100 € der Pensionistenabesetzbetrag im gleichen Ausmaß erhöht. Da allerdings der Alleinverdienerabsetzbetrag im Bereich der Topfsonderausgaben und der außergewöhnlichen Belastungen Vorteile bringt, konnte es durch den Wegfall zu Benachteiligungen kommen. Das Budgetbegleitgesetz 2012 korrigiert diese Schlechterstellung, indem unter bestimmten Bedingungen erhöhte Sonderausgaben auch dann geltend gemacht werden können, wenn kein Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag besteht. Der Pensionistenabsetzbetrag i.H.v. 764 € steht in Zukunft Pensionisten mit einem steuerpflichtigen Einkommen von bis zu 19.930 € pro Jahr zu – bisher war die Grenze bei 13.100 €. Voraussetzung dafür ist, dass das jährliche Einkommen des Ehepartners nicht 2.200 € übersteigt.

Kinderbetreuungskosten – reicht eine 8-stündige Ausbildung als Nachweis für die pädagogische Qualifikation der Betreuungsperson?

Wir haben bereits über Besonderheiten und Änderungen bei der Absetzbarkeit von Kinderbetreuungskosten berichtet. Die letzten Änderungen bewirkten tendenziell Verbesserungen für die Steuerpflichtigen. Eine aktuelle Entscheidung des UFS Wien (GZ RV/1801-W/11 vom 11.10.2011) führt nun jedoch wieder zu einer Verunsicherung der Steuerpflichtigen.

Im vorliegenden Fall wurde die Absetzbarkeit von Kinderbetreuungskosten durch nahe Angehörige, die über eine (nur) 8-stündige Ausbildung für Babysitter verfügten, sowohl vom Finanzamt als auch vom UFS verneint. Der UFS ist somit in diesem Punkt nicht dem Erlass des BMF vom 28.7.2011 (siehe KI 09/11) gefolgt. Laut BMF-Erlass muss die Betreuungsperson zumindest über eine 8-stündige Kinderbetreuungsausbildung verfügen, um als „pädagogisch qualifiziert“ zu gelten. Im vorliegenden Fall wurden laut UFS darüber hinaus auch die steuerlichen Erfordernisse für Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen nicht erfüllt. Bei solchen Vereinbarungen ist regelmäßig darauf zu achten, dass sie dem Fremdvergleich entsprechen, nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen und einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben.

Trotz dieser UFS-Entscheidung ist davon auszugehen, dass sich die Finanzämter bei der Beurteilung der Absetzbarkeit von Kinderbetreuungskosten im Normalfall am aktuellen BMF-Erlass orientieren und 8-stündige Ausbildungskurse als Nachweis der pädagogischen Qualifikation der Betreuungsperson akzeptieren. Wir werden Sie über die weitere Entwicklung informieren.

Highlights aus dem Umsatzsteuerprotokoll 2011

• Wohnungsvermietung an eine unterhaltsberechtigte Person: grundsätzlich werden Geschäftsbeziehungen zwischen nahestehenden Personen steuerlich anerkannt, wenn diese zu fremdüblichen Konditionen abgeschlossen werden. Im Falle der Vermietung an eine unterhaltsberechtigte Person (z.B. studierendes Kind) gilt dies nach Auffassung der Finanzverwaltung jedoch nicht. Die Erfüllung von Unterhaltsansprüchen stellt keine unternehmerische Tätigkeit dar. Es können daher weder Vorsteuern geltend gemacht noch Umsatzsteuer in Rechnung gestellt werden.
• Keine Steuerbefreiung für Privatlehrer bei überwiegend organisatorischen Tätigkeiten: unter die Befreiung fallen Umsätze aus der Unterrichtserteilung an öffentlichen Schulen, (umsatzsteuerbefreiten) Privatschulen und schulähnlichen Einrichtungen. Organisatorische Tätigkeiten fallen jedoch nur unter die Befreiung, wenn sie von untergeordnetem Ausmaß sind und sich unmittelbar auf die Unterrichtstätigkeit beziehen (z.B. Vervielfältigung von Präsentationsunterlagen). Andere organisatorische Aktivitäten (z.B. zeitliche Einteilung, Absprache mit anderen Vortragenden, Reservierung von Räumlichkeiten) stellen eigenständige Tätigkeiten dar. Das dafür erhaltene Entgelt kann nach Ansicht der Finanzverwaltung daher nicht unter die Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 11 lit b UStG fallen.
• Umsätze eines Heilmasseurs: Heilmasseure i.S.d. „Medizinischer Masseur- und Heilmasseurgesetzes MMHmG“ erbringen nach Auffassung der Finanzverwaltung keine ärztlichen Leistungen gemäß § 6 Abs. 1 Z 19 UStG und sind daher nicht umsatzsteuerbefreit während die Leistungen von Physiotherapeuten (MTD-Gesetz) hingegen unter die Umsatzsteuerbefreiung fallen. Diese Unterscheidung ist den Ausführungen im Umsatzsteuerprotokoll folgend deshalb gerechtfertigt, da Physiotherapeuten eine gegenüber den Heilmasseuren inhaltlich und zeitlich deutlich umfassendere Ausbildung an einer medizinisch-technischen Akademie zu absolvieren haben, eine Diplomprüfung (einschließlich Diplomarbeit) ablegen müssen oder an einer österreichischen Fachhochschule einen Bakkalaureatsstudiengang erfolgreich abschließen müssen.

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